本文围绕基于业财融合与协同的预算管理体系如何创新这一命题，结合全面预算管理系统设计的实践，从业财融合而非财务报表应当是全面预算管理的逻辑起点，以业务要素、资源要素、财务要素、基础标准要素、组织目标要素构建全要素预算模型，打造无“信息孤岛”现象的共享预算信息平台，通过定额目标管理构建全级次预算责任担当体系，建设可交互的集成共享数字平台等几个方面，论述了集成共享、精益管控是体现创新的具体内容。
关键词：业财融合 集成共享 全要素预算模型 全级次责任担当
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引 言
预算管理是当今最有用、应用最广泛的一种管理会计工具。在现实中，各类规模性、具有一定规范管理的经济组织虽然几乎都有了预算管理，但由于当今社会、经济环境的复杂性、“大、智、移、云、物”为代表的技术发展的极速性、管理创新的多元性和精益性要求等，对预算管理的精细化程度、信息智能化水平等要求越来越高，使得预算管理或多或少存在这样那样的问题，并没有达到应有的效果。
就企业来说，“不同的企业面临着不同的经营环境，不同的经营环境对预算管理的功能提出不同的要求”。预算管理在不同的企业均需要体现出相应的个性化特征，无法研发出通用的预算管理软件，这使预算管理体系又出现了许多新的问题急需优化解决，以便使其发挥管理创新的引领作用。
当今需解决的主要问题是：
全面预算管理的逻辑起点究竟是什么、在既定逻辑起点下预算模型及其构成要素是什么、预算信息化平台如何搭建、预算责任担当体系如何谋划以保证预算实施责任的切实落实、预算信息与其他管理信息化平台如何集成融合共享，从而促使业财融合与协同真正落地。
本文结合三年多来承担设计并成功实施的某航空发动机高端复杂制造企业（出于公司保密的要求，以下将其称为“N航发公司”）精细化预算管理系统再造升级项目的实践，对其进行阐释和交流，期望对进一步开展预算管理创新有所借鉴。
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业财融合与协同而非财务报表，
是全面预算管理的逻辑起点
关于企业全面预算管理的逻辑起点问题，现有的研究基本上聚焦于预算编制起点进行讨论。企业全面预算管理作为一个系统，必须把预算和预算管理加以区分，预算编制仅仅是全面预算管理的一个环节。因此，应从系统的角度对整个全面预算管理的逻辑起点做出科学合理的规定，才能有利于推动全面预算管理实践和理论研究按照规律的路径得以发展和推演。
从企业全面预算管理系统的角度来看，业财融合与协同是贯穿全面预算管理始终的客观依据和重要基础，因此，其构成了全面预算管理的逻辑起点。企业全面预算管理是一种以业务活动为基础，对未来业务活动所需的资源进行有效配置，并对现金流情况进行预先筹划，使其服务于管理者需求、实现经营目标的一种系统性管理活动。
企业经营者利用全面预算管理，不仅对未来所从事的业务活动及其财务表现能够进行模拟规划，而且通过确定的预算方案对正在从事的业务活动和财务表现随时进行有效控制，监测经营目标的实现情况，对全面预算执行结果进行分析评价，检验业务活动的最终效果。可以说，全面预算管理系统全过程得以展开、赖以建立及有效运行，始终须依赖业财融合与协同。只有全面预算管理系统，才能将业财融合与协同自始至终得以贯彻。
遵循业财融合原则下的预算管理，是“为业务”而非“为管理”而进行的预算管理。在对N航发公司的预算管理系统再造升级的设计中，经过对现有预算系统进行全面调查分析后发现，存在的问题虽然比较多，但其中核心的问题之一是预算内容主要是费用预算和部分资金预算，体现的结果仅仅是财务预算，很少有业务预算的内容，预算执行过程中有关业务部门总感觉公司预算就是为了给他们设置“笼子”而施加的种种限制，执行过程中造成的直接后果就是业务与财务的经常性“工作冲突”，导致预算执行效果难以实现预期。
公司管理层针对行业发展和国际竞争的要求提出的创新管理理念是“精益创造价值”，具体内容是“以销定产、以产定采、精益采购、精益制造、精准投放”。面对这一要求，现有预算系统无法与之相适应，公司管理层对其极为不满，提出必须进行全面升级再造，使之符合“精益创造价值”的要求，并以此带动公司全面贯彻落实“精益创造价值”。
从公司“精益创造价值”的5项内容来看，均是在业务基础上提出的，最终目标是实现价值创造，是业财融合与协同在企业经营管理中的典型体现。为此，项目研发小组结合公司的要求，并经过与公司管理层和各业务、财务部门的多次交流沟通，结合该公司在航空发动机生产制造中具有多品种、小批量、科研批产混合，生产制造工序长、工艺复杂，生产、采购、销售等业务复杂的特点，最终将精细化全面预算管理系统设计目标确定为：利用三到五年时间，分步构建形成“精细型”预算标准系统、“精准型”资源投放系统、“增值型”预算整合系统、“高效型”编制审核系统、“可控型”监测控制系统和“激励型”预算考评系统。
将设计思路确定为：聚焦公司战略、构建全要素预算管理体系，理顺业务预算、协同业财融合，完善促进科学先进的定额标准，消除信息孤岛、打造共享预算信息化平台，深化全面应用、分步实现目标。从而使预算管理系统在业财融合与协同的原则指导下充分发挥贯彻落实公司“精益创造价值”的引领示范作用。截至2018年11月，前4个子系统已经设计完成并由浪潮集团成功开发成软件顺利上线运行，首次全面实现预算管理系统信息化。
从初步运行的情况来看，公司各方面给予的主要反馈评价是：
第一，以业务为驱动进行全面预算管理系统的顶层设计，契合公司管理的现实要求。从业务覆盖方面，横向到边，建成了覆盖全系列整机（涡桨、涡轴、涡扇、活塞、起动机）以及修理、备件等产品的全口径预算体系；从组织架构方面，纵向到底，搭建了公司、直属中心和部门等多层级的管理模型，形成了全级次责任担当体系；从标准建设方面，促进公司夯实基础，完善和优化了材料及工装、投入产出、存货期末库存、工时、价格、人工费率、废品率等预算基础标准库和ERP数据库；从业务流程方面，以梳理优化流程为导向，统一建设模板化、规范化作业指导手册，以标准模式自上而下推动精细化预算建设，实现了业务操作标准化；从成本管理方面，细化成本预算单元，使生产成本预算维度由科目级扩展至项目、物料级，突破了长期以来单台单机成本不清的瓶颈。
第二，本系统为以信息化为导向，建设形成“集成共享”数字化平台起到了引领作用。通过预算管理系统的穿透性和数据关联性要求，将公司“SD(销售）、PP（生产）、MM（采购和物流）、FI/CO（财务成本）、PM（工厂维护）、HR（人力资源）、CS（客户服务）、QM（质量）”八大业务模块和运营管理系统、预算管理系统、核算管理系统三大管理系统以及SAP和浪潮两大技术平台全部打通；促使公司下决心构建以预算为驱动的公司级“集成共享”型大数据中心平台，彻底打破了传统部门边界，实现公司价值管理在各部门和生产单位的可视化。
第三，业务预算和财务预算密切结合的预算信息化体系，为公司补短板、提升预算快速响应能力起到了示范效应。通过预算系统的业财融合与协同，实现由销到产、由产到采预算编制全面数字化，减少手工作业，获得各方面的直接认知和主动性配合，形成了“高效型”预算编制体系，增强了智能化管理水平；借助系统的自动化数据处理技术，增强预算数据质量保证能力，减少低级问题和低附加值财务活动，全面提升预算管理工作的质量、水平及效率。
第四，本系统能够使“精益创造价值”创新管理理念得以系统化有效落实。通过各级预算的量化、细化，将战略目标在系统中事先进行精细化模拟和流程规范，检验战略目标可行性，为公司年度计划提供了可行的反向编制依据，形成了统一可执行的行动方案；通过系统实时监控调整，最终完成和考量各责任主体目标和公司目标实现情况。
总之，通过N航发公司全面预算管理系统设计和运行的实践，不仅进一步验证了将业财融合与协同作为全面预算逻辑起点理论的现实可行性，也为全面预算管理理论的发展和有效实施提供了现实证据。
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构建全要素预算模型，梳理预算框架
全面预算管理以业财融合与协同为逻辑起点，落实的有效措施就是要按照企业业务、财务的全要素内容构建相关预算模型，并以此梳理和搭建预算框架。从目前可查阅的文献资料来看，少有关于预算模型及其构成要素的相关研究，大多是从预算管理模式（有些也称模型）进行研究。
根据与N航发公司共同研发设计全面预算管理系统的感受与体会，我们认为，预算模型就是将各项预算管理要素按照其在为实现预算管理目标中展示的内在规律及其关系而建立的各种逻辑表达方式，并由此形成系统性的各项预算管理内容。这里需要强调的是，预算模型是基于预算管理范畴下的，是预算管理的基础。
预算管理要做到“全面”，前提是必须建立全要素预算模型。因此，必须对预算模型构建中对应的“全要素”做出界定。这些“要素”是构建预算模型的内在基础且是具有管理性的要素。
依据汤谷良等（2018）提出的业财融合理论框架和刘凌冰等（2015）提出的导向明确的意义构建理论下预算管理的相关内容，结合在N航发公司的设计实践，本文认为，预算模型中的全要素应当包括业务要素、资源要素、财务要素、基础标准要素、组织目标要素，且各预算管理要素之间密不可分，并通过对应的管理活动形成如下逻辑关系。
组织目标要素通过目标规划为业务要素提出了业务活动的目标指向；业务要素通过业务活动消耗各种资源要素，各种资源要素为业务活动选择提出约束要求；业务要素和资源要素为财务要素提出财务需求，财务要素为其二者提供财务支撑和保障；通过整合各项业务要素、资源要素和财务要素与企业现金流量、资产负债、损益状况的内在联动关系的基础上，形成财务报表预算，借以展示业务要素、资源要素和财务要素运用的效果是否达到组织目标要素的要求；基础标准要素为业务要素、资源要素、财务要素提供标准约束并为预算模型建立提供标准参数。
由此构建的基于业财融合与协同的预算模型将是：组织目标要素既是起点也是终点，是因变量；业务要素、资源要素、财务要素是为实现组织目标要素所必需的过程，是自变量；基础标准要素则是业务要素、资源要素、财务要素的标准参数，具有控制作用。全要素预算模型如图1所示。
在此基础上，根据权变管理的要求，各个不同的企业可以分别构建不同的适应自己企业需要的预算子模型。N航发公司按照全要素预算模型的要求，重新优化建立了全面预算管理的系统架构、管控组织架构和制度架构。
建立完善了投入产出模型、各型航机单台成本模型、辅料消耗模型、采购仓储模型、资金管理模型、存货管理模型、研发经费管理模型等各业务预算管控模型，并围绕全要素预算模型的要求对各种基础标准进行全面梳理、清理、补充和完善，充实到ERP系统中，对公司BOM的结构进行了必要的修订，利用ERP和BOM构建了全面预算管理编制所需要的数据推送系统，有效地助推财务、生产、采购、运保等业务系统的精细化运行。在此基础上，围绕精细化全面预算管理系统的核心内容，梳理定制了一套业财高度融合与协同的预算框架体系并使之全部表单化，如图2所示。
该框架体系中包括营业活动预算、科研活动预算、投资活动预算、筹融资活动预算、财务报表预算五个模块。前四个模块均为业务（专业）预算，不仅为财务预算提供业务预算支撑，而且彻底解决了过去预算拍脑袋、一刀切、业务预算无法支撑财务预算等关键掣肘问题。
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消除“信息孤岛”，打造共享预算信息平台
在对N航发公司精细化全面预算管理系统进行设计的过程时发现，该公司已上线的各种业务、管理的信息化系统就有32个，且还有七八个准备上线。这些信息系统为各自对应的工作所必需，但在建设时并没有考虑互相之间关联度和信息互用情况，同样的信息虽然多处使用，但都需要在各自的系统上重新输入或建立，系统中的信息传递接口几乎形同虚设，“数出一家、信息共享”的信息化建设理念很难得到实施，不停地制造着“信息孤岛”，不仅造成了信息化建设和利用的巨大浪费，而且大量存在信息闲置和信息口径不统一的现象。
该公司虽然发现了这种情况，但始终找不到一个恰当的方式予以解决。在设计基于业财融合与协同的精细化全面预算管理系统的过程中，应采用情景分析法，按照预算数据功能特性将其划分为原发数据、传导数据和继发数据。原发数据是指预算管理系统自身产生的需要依靠人工输入的数据，如需要依据销售收入预算中预计的现金流入、应收票据、抵销的预收账款等；传导数据是指需要链接其他信息系统接口传输到预算管理系统进行利用的业务要素、资源要素、基础标准要素数据以及预算管理系统产生的继发数据，如直接材料预算中需要ERP传输的材料名称、消耗定额、计划单价等；继发数据是指在预算管理系统中依据相关数据逻辑关系自动运算而形成的数据，如销售收入预算中的收入金额、销项税额、推算的应收账款等。
经过分析，在预算管理系统中，原发数据总体占比比较小，传导数据和继发数据占比较大。也正因为如此，高效的预算管理信息系统可以大大减轻预算编制的工作量，充分发挥信息化的功能。在此基础上，该公司下决心按照预算管理系统对业务、管理等全方位数据源的需要，采取数据挖掘的方式，将该公司的八大业务模块、三大管理系统以及SAP和浪潮两大技术平台的数据全部打通，并进行整合、充实、调用，最终构建以预算为驱动的公司级集成共享型预算信息平台和业财融合的闭环管理信息系统，彻底打破传统部门边界，实现了公司价值管理在各部门和生产单位中的可视化。
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定额目标管理与预算全级次责任担当体系
N航发公司在设计全面预算管理系统的过程中，结合预算责任主体的划分界定，将定额目标责任和预算全级次责任担当体系镶嵌于系统之中，通过每项预算表单，明确预算责任担当体系、责任担当者及其相互协作关系。
预算年度目标一旦确认，系统就会根据预算模型和全要素预算数据逻辑关系，自动模拟测算出每项预算表单的具体内容，形成相关预算责任主体需要承担的具体责任，经过分析论证对标，确保公司预算年度目标任务落实无误后，将其作为公司的“法定”文件下发。
由于在系统设计时充分征求了相关部门的意见，且系统中直接明确了相关目标数据形成的逻辑依据，构建了预算交互机制，从而自动成为各自可接受的定额目标任务，预算形成后不再出现相互争吵，有效消除了因预算目标考核而引起的“预算松弛”现象。
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集成共享数字化平台
在现代企业的管理中，信息交互共享已经成为一种常态，任何一个业务和管理系统都不可能孤立运行。如前所述，基于业财融合与协同的全面预算管理系统，需要按照业务、资源、财务、基础标准和组织目标等构建实施全要素预算模型。预算表格中各项数据分别具有原发性、传导性和继发性的特征，因此，必须充分依靠业务、管理等相关信息平台予以支持，否则，全面预算管理系统将无法运行。同时，由于全面预算管理系统引发的相关信息平台的数据交互性、穿透性、共享性等，构建集成共享的数字化平台成为业财融合与协同的预算管理体系必须做的事，并为消除信息孤岛提供了有效的解决路径。
按照预算管理系统的要求，需要企业的销售系统、生产系统、采购和物流系统、财务系统、成本系统、工厂维护系统、人力资源系统、客户服务系统、质量管理系统等提供有关业务数据和价值数据。而这些数据又需要进入ERP系统进行统一规划分类后形成模板数据，再通过BOM对系统内相关数据进行分解，然后向预算系统自动推送模板中所需字段信息。按照这样的逻辑关系，必须对企业各种信息平台进行集成，使其进行信息联动，构建形成企业级数据中心，这也是构建基于业财融合与协同的全面预算管理系统所产生的一项创新举措。
N航发公司在设计精细化全面预算管理系统的过程中，逐步意识到集成共享数字化平台的意义和重要性，因此下决心开展信息平台集成工作，构建企业级数据中心。
为此，该公司专门成立了由信息工程部牵头的信息化建设工作小组。一方面围绕预算管理系统解决相关信息系统如何支持的问题；另一方面按照公司的要求，以预算管理系统为引领，进行共享数字化平台的集成建设工作。通过集成建设工作，使ERP、BOM系统中的相关数据得到了进一步充实、补充、修订和完善，基本形成了企业级数据中心，实现了基础数据统一和同步集成，并使预算管理系统能够实现预算信息实时动态查询、在线编报共享、多维分析与评价、实时有效事前控制、动态监控分析预算情况等功能，取得了预算管理系统快速实时化和公司信息平台集成共享化的双重功效。
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总结与启示
综上，本文为实践可提供的借鉴与启示主要是：
在当今社会经济环境和技术发展环境下，为切实满足复杂制造企业的现实要求，应当将业财融合与协同作为设计构建全面预算管理的逻辑起点。
按照企业业务、财务的全要素内容构建相关预算模型，并以此来梳理和搭建预算框架，是现实中落实的有效措施。
实施体系庞大、内容复杂的精细化全面预算管理系统，必须与企业现有的各种管理系统平台相融合，构建以预算为驱动的企业集成共享型预算信息平台和业财融合的闭环管理信息系统，才能保证其顺利建设、快速运行和切实推行。
以定额目标管理为手段，恰当地建立预算全级次责任担当体系，并在设计中将其镶嵌于全面预算管理系统之中，是构建预算交互机制和消除“预算松弛”现象的有效手段。
基于全面预算管理系统设计的要求促使企业对各种信息平台进行集成，构建形成企业级数据中心，使其实现信息联动，是企业信息化建设的一项创新举措，并可借此为消除“信息孤岛”提供有效的解决路径。
本文做出的理论贡献主要是：
提出的“业财融合与协同应为全面预算管理的逻辑起点”理论，突破了长期以来仅仅以预算编制讨论预算管理逻辑起点的局限，并在实践中获取了现实证据。
以组织目标要素为自变量，以业务要素、资源要素、财务要素为因变量，以基础标准要素为标准参数，构建全要素预算逻辑模型，并以此来梳理全面预算管理框架，是落实预算管理逻辑起点的理论和现实所需。
设计构建集成共享型预算信息平台和业财融合的闭环管理信息系统，是业财融合与协同为逻辑起点的全面预算管理真正发挥作用的必由之路。
以定额目标管理为手段，从“战略级责任、战术级责任、战场级责任、占位级责任”四个维度构建预算全级次责任担当体系，是落实预算绩效考核与评价的有效路径。
由于本文是基于实践所进行的有关总结，并未系统性地研究“业财融合与协同应为全面预算管理的逻辑起点”的相关概念、理论体系、方法体系等，因此期望更多的专家学者给予关注和探讨。